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注冊會計師《會計》歷年考試真題及答案:第二十七章

來源:233網校 2021-11-23 00:00:57

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注冊會計師《會計》歷年考試真題及答案:第二十七章 

第七節 內部債權債務的合并處理

1.(2017年考試真題)【綜合題】甲股份有限公司(以下簡稱“甲公司”) 2x15年、2x16年發生的有關交易或事項如下:

(1) 2x15年2月10日,甲公司自公開市場以6.8元/股購入乙公司股票2000萬股,占乙公司發行在外股份數量的4%,取得股票過程中另支付相關稅費等40萬元。

甲公司在取得該部分股份后,未以任何方式參與乙公司日常管理,也未擁有向乙公司派出董事會及管理人員的權利,且甲公司未將其指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產。

(2) 2x 15年6月30日,甲公司以4800萬元取得丙公司20%股權。

當日,交易各方辦理完成了股權變更登記手續,丙公司可辨認凈資產公允價值為28000萬元,其中除-項土地使用權的公允價值為2400萬元、賬面價值為1200萬元外,其他資產、負債的公允價值與賬面價值相同。該土地使用權未來仍可使用10年,丙公司采用直線法攤銷,預計凈殘值為零。當日,根據丙公司章程規定,甲公司向丙公司董事會派出一名成員,參與財務和生產經營決策。

(3) 2x 15年12月31日,乙公司股票的收盤價為8元/股。

(4) 2x16年6月30日,甲公司自公開市場進一步購買乙公司股票20000萬股(占乙公司發行在外普通股的40%),購買價格為8.5元/股,支付相關稅費400萬元。

當日,有關股份變更登記手續辦理完成,乙公司可辨認凈資產公允價值為400000萬元。

購入上述股份后,甲公司立即對乙公司董事會進行改選,改選后董事會由7名董事組成,其中甲公司派出4名成員。

乙公司章程規定,除公司合并、分立等事項應由董事會2/3成員通過外,其他財務和生產經營決策由董事會1/2以上(含1/2)成員通過后實施。

(5) 2x16年,甲公司與乙公司、丙公司發生的交易或事項如下:

7月20日,甲公司將其生產的一臺設備銷售給丙公司,該設備在甲公司的成本為600萬元,銷售給丙公司的售價為900萬元,有關款項已通過銀行存款收取。丙公司將取得的設備作為存貨,至2x16年末,尚未對外銷售。

8月30日,甲公司自乙公司購進-批產品,該批產品在乙公司的成本為800萬元,甲公司的購買價格為1100萬元,相關價款至2x 16年12月31日尚未支付。

甲公司已將其中的30%對集團外銷售。乙公司對1年以內應收賬款(含應收關聯方款項)按余額5%計提壞賬準備。

(6)丙公司2x 16年實現凈利潤4000萬元,2x 15年年末持有的以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產在2x 16年數量未發生變化,年末公允價值下跌400萬元,該金融資產未發生預期信用損失。

其他有關資料:

本題中不考慮所得稅等相關稅費影響以及其他因素;有關各方在交易前不存在任何關聯方關系。

要求:

(1)判斷甲公司取得乙公司4%股份應當劃分的資類別并說明理由,編制甲公司2x 15年與取得和持有乙公司股份相關的會計分錄;確定甲公司取得丙公司20%股權應當采取的核算方法并說明理由,編制甲公司2x 15年與取得丙公司股權相關的會計分錄。

(2)判斷甲公司對乙公司企業合并的類型并說明理由;確定甲公司對乙公司的合并日或購買日并說明理由;確定該項交易的企業合并成本,判斷企業合并類型為非同一控制下企業合并的,計算確定該項交易中購買日應確認的商譽金額。

(3)計算甲公司2x 16年度合并利潤表中應當確認的投資收益。編制甲公司2x 16年個別財務報表中與持有丙公司投資相關的會計分錄。

(4)編制甲公司2x 16年合并財務報表時與丙公司、乙公司未實現內部交易損益相關的調整或抵消分錄。(按新教材修改)

參考解析:(1)①甲公司取得乙公司4%股份應當劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。

理由: 4%股權投資無重大影響,不能劃分為長期股權投資,也未指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產。

借:交易性金融資產  13600 (6.8x 2000)

   投資收益40

貸:銀行存款13640

借:交易性金融資產2400 (8x2000-13600)

 貸:公允價值變動損益 2400

②甲公司取得丙公司20%股權應當劃分為長期股權投資,并采用權益法進行后續計量。

理由:甲公司取得丙公司股權后,能夠派出董事參與丙公司的財務和生產經營決策,對丙公司具有重大影響。

借:長期股權投資  4800

貸:銀行存款  4800

借:長期股權投資  800 (28000x 20%-4800)

貸:營業外收入  800

(2)①甲公司對乙公司企業合并屬于非同一控制下企業合并。

理由:甲公司自公開市場進一步購買乙公司40%股權后, 對憶公司董事會進行改選,改選后董事會由7名董事組成,其中甲公司派出4名成員。

乙公司章程規定,除公司合并、分立等事項應由董事會2/3成員通過外,其他財務和生產經營決策由董事會1/2

以上(含1/2) 成員通過后實施,甲公司能夠控制乙公司生產經營決策,且合并前雙方沒有關聯方關系,所以是非同一控制下企業合并。

②購買日為2x16年6月30日。

理由: 2x16年6月30日有關股份變更登記手續辦理完成,甲公司改組乙公司董事會,開始實施控制,所以2x16年6月30日為購買日。

③合并成本=20000*8.5+ 2000x8.5= 187000 (萬元)。

④商譽= 187000-400000x44%=11000 (萬元)。

(3)①甲公司2x 16年度合并利潤表中確認的投資收益由兩部分內容構成,-是對乙公司投資,二是對丙公司投資。對乙公司投資,將以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產轉換為長期股權投資時,

甲公司個別報表中確認投資收益= (2000x8.5-2000x8) =1400 (萬元),

甲公司合并報表中也應按相同金額確認投資收益。

對丙公司投資,甲公司2x 16年度合并利潤表中應當確認的投資收益= [4000- (2400-1200) /10]x20%=776(萬元)。

因此,甲公司2x 16年度合并利潤表中確認的投資收益= 1400+776=2176 (萬元)。

[提示]與聯營企業之間的內部交易,甲公司合并報表中,抵銷的是內部交易虛增的損益,不抵銷投資收益。所以合并利潤表中確認的投資收益,只需要考慮投資時點丙公司無形資產賬面價值與公允價值產生的影響,不需要考慮內部交易的抵銷。

②甲公司2x 16年度個別報表中應當確認的投資收益=[4000- (2400-1200) /10- (900-600) ]x20%=716(萬元)。

借:長期股權投資716

貸:投資收益  716

借:其他綜合收益  80 (400x20%)

貸:長期股權投資 80

①甲公司與丙公司內部交易的調整分錄:

借:營業收入  180 (900x 20%)

貸:營業成本 120 (600x 20%)

  投資收益  60

②甲公司與乙公司內部交易的抵銷分錄:

借:營業收入  1100

  貸:營業成本  1100

借:營業成本  210

  貸:存貨  210[ (1100-800) x (1-30%) ]

借:少數股東權益 117.6

  貸:少數股東損益 117.6 (210x 56%)

借:應付賬款 1100

  貸:應收賬款  1100

借:應收賬款 55

  貸:資產減值損失 55

借:少數股東損益 30.8

  貸:少數股東權益 30.8 (55x 56%)

第十節 特殊交易在合并財務報表中的會計處理

甲公司為一上市的集團公司,原持有Z公司30%股權,能夠對乙公司施加重大影響。

甲公司20x 3年及20x4年發生的相關交易事項如下:

(1)20x3年1月1日,甲公司從乙公司的控股股東- -丙公司處受讓乙公司50%股權,受讓價格為13 000萬元,款項已用銀行存款支付,并辦理了股東變更登記手續。

購買日,乙公司可辨認凈資產的賬面價值為18000萬元,公允價值為20 000萬元(含原未確認的無形資產公允價值2000萬元),除原未確認入賬的無形資產外,其他各項可辨認資產及負債的公允價值與賬面價值相同。

上述無形資產系-項商標權,自購買日開始尚可使用10年,預計凈殘值為零,采用直線法攤銷。

甲公司受讓乙公司50%后,共計持有乙公司80%股權,能夠對乙公司實施控制。

甲公司受讓乙公司50%股權時,所持乙公司30%股權的賬面價值為5400萬元,其中投資成本4500萬元,損益調整870萬元,其他權益變動30萬元;公允價值為6200萬元。

(2)20x3年1月1日,乙公司個別財務報表中所有者權益的賬面價值為18000萬元,其中實收資本15 000萬元,資本公積,100萬元,盈余公積為290萬元,未分配利潤2610萬元。

20x3年度,乙公司個別財務報表實現凈利潤500萬元,因以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(債務工具)公允價值變動產生的其他綜合收益60萬元。

(3)20x4年1月1日,甲公司向丁公司轉讓所持乙公司股權70%,轉讓價格為20000萬元,款項已經收到,并辦理了股東變更登記手續。出售日,甲公司所持乙公司余下10%股權的公允價值為2500萬元。

轉讓乙公司70%股權后,甲公司不能對乙公司實施控制、共同控制和重大影響。

其他相關資料:

甲公司與丙公司、J公司于交易發生前無任何關聯方關系。

甲公司受讓乙公司50%股權后,甲公司與乙公司無任何關聯方交易。

乙公司按照凈利潤的10%計提法定盈余公積,不計提任意盈余公積,20x 3年度及20x4年度,乙公司未向股東分配利潤。

要求:

(1)根據資料(1),計算甲公司20x 3年度個別報表中受讓乙公司50%股權后長期股權投資的初始投資成本,并編制與取得該股權相關的會計分錄。

(2)根據資料(1),計算甲公司20x 3年度合并財務報表中因購買乙公司發生的合并成本及應列報的商譽。

(3)根據資料(1),計算甲公司20x 3年度合并財務報表中因購買Z公司50%股權應確認的投資收益。

(4)根據資料(1)和(2)編制甲公司20x 3年度合并資產負債表和合并利潤表相關的調整及抵銷分錄。

(5)根據上述資料,計算甲公司20x 4年度個別財務報表中因處置70%股權應確認的投資收益,并編制相關會計分錄。

(6)根據上述資料,計算甲公司20x 4年度合并財務報表中因處置70%股權應確認的投資收益。

參考解析:

(1)個別財務報表中應當按照原有的股權投資賬面價值加上新增投資成本之和作為改按成本法核算的初始投資成本。

個別財務報表中的投資成本=5400+ 13000=18 400萬元)。

借:長期股權投資18 400

 貸:長期股權投資一投資成本 4 500

                         一損益調整 870

                        一其他權益變動30

    銀行存款13000

(2)合并財務報表中的合并成本=購買日之前所持有的被購買方的股權于購買日的公允價值+購買日新購入的股權所支付對價的公允價值= 6200+ 13000= 19200(萬元)。

商譽=合并成本-應享有被購買方可辨認凈資產公允價值的份額= 19200-20000x 80%=3200(萬元)。

(3)合并財務報表層面,視同為處置原有的股權再按照公允價值購入-項新的股權,因此,購買日之前持有的被購買方的股權涉及權益法核算的其他綜合收益、其他所有者權益變動,應當轉為購買日所屬當期損益(由于被投資方重新計量設定受益計劃凈負債或凈資產變動而產生的其他綜合收益除外)。

合并財務報表中應確認的投資收益= 6200-5400+ 30=830(萬元)。

(4)借:無形資產2000 (20000- 18000)

      貸:資本公積2000

借:管理費用200

    貸:無形資產200  (2000/10) 

借:長期股權投資800

  貸:投資收益800  (6200-5400)

借:資本公積30

  貸:投資收益30

借:長期股權投資288

   貸:投資收益240  [(500-200)x 80%]

  其他綜合收益48  (60x 80%)

注:調整后的長期股權投資的賬面價值= 18400+ 800+ 288= 19488(萬元)。

借:實收資本15000

  資本公積2100   (100+ 2000)

  其他綜合收益60

  盈余公積340   (290+ 500x 10%)

年末未分配利潤2860  (2610+ 500-200-50)

商譽3200

貸:長期股權投資19488 

    少數股東權益4072

借:投資收益240

   少數股東損益60  (300x 20%)

  年初未分配利潤2610

 貸:提取盈余公積50

     年末未分配利潤2860

(5)因處置投資等原因導致對被投資單位由能夠實施控制轉為公允價值計量的,首先應按處置投資的比例結轉應終止確認的長期股權投資成本;在喪失控制權之日剩余股權的公允價值與賬面價值之間的差額計入當期投資收益;即視同為處置原持有的全部股權,再按照公允價值購入一項新的股權。

個別財務報表中確認的投資收益= 20000-18400x 70% +80% + 30+ 2500-2300=4130萬元)。

注:其中的30萬元是將原30%的投資確認的其他權益變動對應的資本公積結轉到投資收益。

借:銀行存款20000

  貸:長期股權投資16100 

    投資收益3900

借:資本公積30

   貸:投資收益30

借:交易性金融資產2500

   貸:長期股權投資2300

     投資收益200

(6)在合并財務報表中,處置股權取得的對價與剩余股權的公允價值之和,減去按原持股比例計算應享有原有子公司自購買日開始持續計算的凈資產賬面價值份額與商譽之和,形成的差額計入喪失控制權當期的投資收益;

與原有子公司的股權投資相關的其他綜合收益、其他所有者權益變動,應當在喪失控制權時轉入當期損益(由于被投資方重新計量設定受益計劃凈負債或凈資產變動而產生的其他綜合收益除外)。

合并報表中確認的投資收益= [(處置股權取得的對價+剩余股權公允價值)-(原有子公司自購買日開始持續計算的可辨認凈資產公允價值x原持股比例+商譽)] +其他綜合收益、其他所有者權益變動x原持股比例

=(20 000+2 500)-[(18 000+2 000+ 500+ 60-200)x 80% + 3200]+ 60x 80%=3 060(萬元)。

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